Fuente: DCI, 07/05/2009

Los tres niveles de gobierno, Unión, estados y municipios, han utilizado cada vez más la sustitución tributaria como una forma de centralizar la tributación en uno de los eslabones de las cadenas productivas y así obtener mayores ingresos con menores esfuerzos de fiscalización.

El Estado de São Paulo, en concreto, ha incrementado este expediente al agregar una gran cantidad de productos sujetos a este tipo de tributación.

Sin embargo, la sustitución tributaria tiene límites, muchos de los cuales ya han sido superados, dando lugar a medidas judiciales por parte de los contribuyentes agraviados.

Para que se entienda el tema, es necesario recordar algunos conceptos básicos que parecen pasar sin que sus autoridades tributarias se den cuenta.

Existe un principio constitucional inamovible en materia tributaria, que es la estricta legalidad de la tributación, según el cual al contribuyente solo se le puede exigir el pago del monto del tributo que sea acorde con su descripción legal, ni un centavo más. Es una defensa natural de la propiedad privada frente al poder recaudador del Estado, que de otro modo sería discrecional, ilimitado, autocrático.

Por lo tanto, el contribuyente solo debe pagar lo descrito en la ley, sin poder “ampliar” conceptos legales (interpretación extensiva del hecho imponible) y sin poder utilizar “analogía” con una situación fáctica similar (creación de hecho generador no existe).

La hipótesis de incidencia tributaria descrita en la ley debe darse en la práctica empresarial para que el contribuyente esté obligado a recaudar impuestos para las arcas públicas.

De lo contrario (o de otro modo), aunque se pueda afirmar que la ley “olvidó” gravar ciertas hipótesis o que la ley fue “injusta” al no gravar ciertos productos o personas o incluso que la ley conduce a evidentes distorsiones económicas, sin embargo El contribuyente no tiene nada que pagar si no se dio la hipótesis legal o, dicho de otra manera, si la transacción realizada no se ajusta exactamente a los términos previstos por la ley.

Como hablamos de un principio constitucional, la ley que te hiere será inconstitucional, es decir, no existirá en el mundo jurídico, mientras sea declarada por el Poder Judicial.

Una de las ramificaciones naturales del principio de estricta legalidad tributaria es la necesidad de una relación jurídica (y no económica) entre el contribuyente y el hecho imponible, ya que si no sería fácil para las autoridades tributarias eludir el principio atribuyendo el impuesto a la persona que no tiene relación, aunque se respete la hipótesis legal.

Normalmente la persona que tiene una relación directa e inmediata con el hecho imponible está obligada a pagar el impuesto, según lo previsto en la ley (el prestador de servicios en relación con el impuesto de servicios, el establecimiento industrial en relación con el impuesto sobre productos industrializados, el comerciante en el respecto al impuesto sobre la circulación de mercancías).

Excepcionalmente, la ley podrá atribuir el impuesto a terceros, siempre que exista una relación indirecta o mediada.

Para mantener los ejemplos, el pagador del servicio puede retener el impuesto en el momento del pago (agente de retención), el proveedor de materia prima al establecimiento industrial puede anticipar la recaudación (sustitución de impuestos) y el comerciante puede pagar el impuesto estimado por estimación. siguiente etapa de circulación (ídem). En todos estos casos excepcionales, sin embargo, no puede haber aumento de la carga tributaria del verdadero contribuyente, bajo pena de infringir el principio de estricta legalidad de la tributación.

Los casos de sustitución tributaria se iniciaron en el ámbito del impuesto a los productos industrializados, en aquellas cadenas productivas con pocos grandes fabricantes que abastecen a miles de comerciantes (cigarrillos y bebidas).

Algunos factores explicaron (como todavía lo hacen hoy) la ventaja de la sustitución.

En primer lugar, se trata de un impuesto federal en el que no se trata de varias jurisdicciones, con complejos mecanismos de crédito y débito como es el caso del ICMS, o con dudas sobre qué municipios recaudar, como en el ISS.

En segundo lugar, la concentración de grandes fabricantes justificó (como justifica) la recolección anticipada con evidentes ventajas de inspección y recolección.

Finalmente, los siguientes comerciantes de la cadena revenderían el producto (como lo hacen) a los consumidores finales, cuando no se trata de posibles créditos en el momento de las compras.

Lo que funciona para el IPI no necesariamente debe aplicarse al ICMS, un impuesto estatal que conlleva una de las estructuras tributarias más complejas e ineficientes, como resultado de las distorsiones (más inconstitucionales) que los funcionarios de gobierno han ido introduciendo a lo largo del tiempo en su diseño original, de gran sencillez, por cierto.

El uso de la sustitución de impuestos en cualquier venta en el medio de la cadena de producción le da al proceso, por definición, una diferencia entre lo que debería cobrar el comerciante reemplazado, si no hubo sustitución, y el monto que termina siendo pagado por sustituir.

Esta imagen es así por la simple razón de que el sustituto nunca puede ser consciente de dos variables de los comerciantes que lo siguen en la cadena: su precio de venta (base para su deuda tributaria) y su estructura crediticia (base para el cálculo de fin de impuestos). ).

Como se verá en un artículo posterior, las distorsiones son enormes.

Por ello, el uso indiscriminado de la sustitución tributaria ha generado una infracción al principio de estricta legalidad de la tributación, dando a los contribuyentes perjudicados acciones legales que anularán los actos administrativos o regulatorios que han creado la mayoría de las hipótesis de sustitución creadas hasta el momento.